Absorción de ganancia con quebrantos acumulados

Por: Richard L. Amaro Gómez

Aplicación de la jurisprudencia de la Corte ante un caso de absorción de la ganancia impositiva con quebrantos acumulados.

Parte: “Emdersa Generación Salta SA c/ En-AFIP DGI- Ley 25.063 s/Proceso de Conocimiento”.

Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal. Sala III.

Fecha: 23/8/2016.

Marco normativo. Introducción. Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

Recordemos que fue la Ley N° 25.063 de fecha 24 de diciembre de 1998 la cual creó el denominado Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (en adelante IGMP), teniendo como hecho imponible la ganancias de las empresas pero cuya base de medición o base imponible la constituye los activos, valuados de acuerdo a las disposiciones de la ley. De esta manera el aspecto objetivo del hecho imponible (la ganancia) se disocio de la base imponible (los activos).

Por otra parte, el impuesto de marras gravó la ganancia de las empresas en base a un presunción iuris et de iure (es decir, sin admitir prueba en contrario), basada en  que todo sujeto que posea o tenga activos al cierre de su ejercicio  ha generado en el mismo una ganancia mínima dada por el 1% del valor de los mismos. O sea que la ley presume, sin la posibilidad de demostrar lo contario, que el activo empresarial en cada ejercicio genera una renta mínima.

Esto trajo aparejado ciertos inconvenientes, ya que la técnica legislativa utilizada generó que empresas con quebrantos (o pérdidas) acumuladas y/o con pasivos que superan a sus activos, deban de todos modos tributar el impuesto más allá de su situación.

La primera vez que la Corte Suprema de Justicia de la Nación (en adelante CSJN) se pronunció sobre el asunto fue el 15 de junio de 2010 en la causa “Hermitage S.A.” (fallos 333:993), en la cual sostuvo que el IGMP no es inconstitucional por sí mismo o por su naturaleza jurídica, sino que dicho impuesto se torna en inconstitucional cuando en un período fiscal el contribuyente demuestra que la renta presumida, lisa y llanamente no ha existido. Así como también sostuvo que la iniquidad de la presunción en la que se basa el gravamen de pone de manifiesto ante la comprobación fehaciente de la existencia de quebranto en el período fiscal cuestionado.

Años más tarde, el 11 de febrero de 2014 la CSJN se volvió a pronunciar sobre el asunto en la causa “Diario Perfil S.A.” (fallos 337:62), donde interpretó la doctrina sentada en “Hermitage S.A.” sosteniendo que para su aplicación no se requiere demostrar que los activos están imposibilitados de generar la renta que presume la ley o que los mismos no tienen capacidad de hacerlo, sino que lo único que hay que comprobares que en el período fiscal cuestionado la renta presumida por la ley, lisa y llanamente no ha existido. O sea, que el contribuyente debe demostrar la existen de pérdidas.

Sin embargo, el Fisco no aceptó la jurisprudencia sentada por la Corte en “Hermitage S.A.” sino que a través de varios dictámenes, entre ellos, la Resolución (SDG TLI) N° 20/2013 del 6 de septiembre de 2013 sostuvo que para aplicar la jurisprudencia de la Corte es necesario contar con una decisión judicial firme emitida por un tribunal competente, ya que caso contario corresponderá que el contribuyente presente las declaraciones juradas correspondientes, autodeterminando el gravamen, cancelando las obligaciones resultantes, si las hubiere, en debido tiempo y forma.

De allí que empezaron a llegar las causas a: I) el Tribunal Fiscal de la Nación por acciones de repetición del tributo pagado cuando el contribuyente había tenido pérdidas, y II) la justicia federal de primera de instancia mediante acciones declarativas de certeza por parte de aquellos contribuyentes que buscaban evitarse el pago del impuesto, obteniendo una decisión judicial firme.

Algunas de esas causas llegaron a la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, ya que el Fisco ante las sentencias adversas del Tribunal Fiscal de la Nación y de la justicia federal de primera instancia, buscó en la cámara la posibilidad de seguir litigando. Aunque la Cámara ha sido tajante al respecto y ha aplicado la jurisprudencia de la Corte rechazando las pretensiones del Fisco. Entre dichas causas tenemos: “Oleoducto Trasandino Argentina S.A.” Cámara Contencioso Administrativo Federal. Sala IV. Fecha: agosto 2016 y,  “Pampa Energía S.A”. Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal. Sala IV. Fecha: agosto 2016.

El caso.

Todo se trató de un contribuyente que intentó aplicar la jurisprudencia de “Hermitage S.A.” al período fiscal 2012, donde había registrado ganancia contable y ganancia impositiva, pero está última desaparecía atento a la situación de quebrantos acumulados impositivos que poseía el contribuyente y que venía acumulando desde el ejercicio fiscal 2008. Por lo cual, el contribuyente y ante la inexistencia de ganancias impositivas ya que eran absorbidas por los quebrantos acumulados y quedando, incluso, un remante trasladable a otros períodos futuros; alegó que al no existir utilidades efectivas en el período se encontraba habilitado para aplicar la jurisprudencia de la Corte en la materia.

La sentencia.

Si bien la justicia federal de primera instancia le dio la razón al contribuyente, el Fisco no conforme apeló a la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala III, que adelantó, le dio la razón.

Al respecto, y básicamente, el tribunal a su turno sentenció:

  • Que el contribuyente no ha demostrado en la presente causa que las ganancias que presume la ley no hayan existido en el período fiscal cuestionado respecto del cual se pretende la inaplicabilidad de la norma.
  • Que la CSJN en “Hermitage S.A.” fulminó la constitucionalidad del gravamen en función de la inexistencia de ganancias lo cual excluye, como es natural, la compensación de ganancias impositivas con quebrantos acumulados de ejercicios anteriores.
  • Que la pretensión del contribuyente se refiere al período fiscal 2012, por lo cual no puede inferirse que los resultados negativos generados en años anteriores puedan proyectarse sobre este último. Así como también, es necesario que el contribuyente demuestre que la explotación comercial ha arrojado pérdidas en el o los períodos fiscales respecto de los cuales pretende la inaplicabilidad de la norma.

Y de esta manera, la Cámara hizo lugar al recurso de apelación interpuesto por el Fisco, revocó la sentencia apelada y, en consecuencia, rechazó la acción entablada por el contribuyente.

Por último, debemos agregar que este no es el único fallo que ha sostenido este criterio, también en la causa “Chenaut Club de Campo S.A.” la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala IV, del 27 de septiembre de 2016 sostuvo análogo criterio en cuanto a que la jurisprudencia de “Hermitage S.A.” no puede aplicarse a una situación de traslado de quebrantos impositivos.

Fuente: Richard L. Amaro Gómez

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